Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 09-10-2018 r. – 0113-KDIPT2-1.4011.488.2018.1.KU

Koszty uzyskania przychodów

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 29 sierpnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.434.2018.1.KU, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 sierpnia 2018 r. (data doręczenia 30 sierpnia 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP – …). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 4 września 2018 r. (data wpływu 11 września 2018 r.), nadanym za pośrednictwem … w dniu 6 września 2018 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od 2006 r. jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest działalność w zakresie architektury, zakwalifikowana w klasyfikacji PKD pod numerem 71.11.Z. W 2015 r. Wnioskodawca zawarł umowę o przeniesienie autorskich praw majątkowych do projektu architektonicznego jako osoba fizyczna (poza prowadzoną działalnością gospodarczą). Przedmiotem umowy jest przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do projektu domu jednorodzinnego na inny podmiot (zwany dalej: Podmiot X). Wnioskodawca jest twórcą tego projektu, w związku z tym na dzień podpisania umowy przysługiwały Mu wyłączne i nieograniczone autorskie prawa majątkowe do przedmiotowego projektu. Wnioskodawca oświadczył w zawartej umowie, że ww. wyłączne i nieograniczone autorskie prawa majątkowe nie są obciążone żadnymi prawami osób trzecich, a także osoby trzecie nie mają żadnych roszczeń, których przedmiotem mogłyby być majątkowe prawa autorskie do projektu. Strony w umowie ustaliły, że wynagrodzenie za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do projektu na Podmiot X będzie składało się z wynagrodzenia:

1. zasadniczego – w wysokości Y zł, którego zapłata nastąpi na podstawie rachunku do umowy o dzieło, w terminie 14 dni od podpisania umowy;
2. dodatkowego – w postaci prowizji w wysokości Y zł od każdorazowej sprzedaży projektu na rzecz osoby trzeciej.

Podmiot X zgodnie zapisami umowy przedstawia Wnioskodawcy w okresach kwartalnych zestawienia obejmujące ilość sprzedanych projektów oraz cenę ich sprzedaży wraz z wyliczeniem prowizji za dany kwartał. Zapłata wynagrodzenia następuje na podstawie rachunku do umowy o dzieło w terminie 7 dni od daty jego doręczenia Podmiotowi X przez Wnioskodawcę. Umowa przewiduje, że zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego w związku z art. 41 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo do prowizji przechodzi na spadkobierców Wnioskodawcy. Zgodnie z umową przeniesienie majątkowych praw autorskich do projektu obejmuje wszystkie pola eksploatacji znane stronom w chwili zawarcia umowy, a w szczególności:

1. w zakresie utrwalania i powielania projektu – wytwarzanie oraz powielanie określoną techniką egzemplarzy projektu, w tym: techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką elektroniczną;
2. w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których projekt utrwalono – wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy, rozporządzanie na rzecz osób trzecich pod jakimkolwiek tytułem;
3. w zakresie rozpowszechnienia projektu w sposób inny niż określony powyżej – publiczne wykonanie, wystawianie, wyświetlanie, odtwarzanie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie projektu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niej dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w szczególności za pośrednictwem Internetu oraz telewizji, a także wystawiania jej na wystawach, pokazach, konferencjach, spotkaniach.

Podmiot X w ramach przeniesionych na niego majątkowych praw autorskich, może także korzystać z projektu w całości lub z jego fragmentów (według swojego uznania), w szczególności:

1. w związku z tworzeniem dokumentacji projektowej dla inwestycji budowlanej, która ma powstać na nieruchomości budowlanej;
2. w celach reklamy lub marketingu;
3. dokonywać opracowań projektu, a w szczególności tłumaczeń, zmian, przeróbek i adaptacji.

Prawa do projektu, o którym mowa w niniejszym wniosku, przeszły na Podmiot X z chwilą podpisania umowy przez strony.

W piśmie z dnia 4 września 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jako formę opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej wybrał podatek dochodowy wynikający z treści art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19%, tj. podatek liniowy. Na potrzeby ww. działalności prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Ponadto Wnioskodawca dodał, że w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Stworzony przez Wnioskodawcę projekt jest przedmiotem praw autorskich i stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotowy projekt zaliczany jest do grupy: utwory architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że w skład Jego wynagrodzenia wchodzi:

1. wynagrodzenie zasadnicze – w wysokości Y zł, którego zapłata nastąpiła na podstawie rachunku do umowy o dzieło, w terminie 14 dni od podpisania umowy, tj. w lutym 2015 r.;
2. wynagrodzenie dodatkowe – w postaci prowizji w wysokości Y zł od każdorazowej sprzedaży projektu na rzecz osoby trzeciej.

Wynagrodzenie dodatkowe wypłacane jest kwartalnie, od dnia podpisania umowy, tj. od 3 lutego 2015 r., początkiem każdego kolejnego kwartału, w kwocie stanowiącej iloczyn sprzedanych przez Podmiot X projektów i kwoty należnego wynagrodzenia dodatkowego (za każdy sprzedany projekt).

Wnioskodawca dodał także, że przychody z wynagrodzenia zasadniczego i dodatkowego otrzymane do tej pory zostały zaliczone do źródła przychodów wynikającego z art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych, w tym odpłatnego zbycia praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Wnioskodawca do uzyskanych przychodów zastosował 50% koszty uzyskania przychodów, które zostały określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy Wnioskodawca przychody uzyskane z wynagrodzenia zasadniczego i wynagrodzenia dodatkowego, wynikające z zawartej umowy z Podmiotem X, której przedmiotem jest przeniesienie majątkowych praw autorskich do projektu architektonicznego, powinien zakwalifikować do przychodów wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych, w tym odpłatnego zbycia praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)?
2. Czy Wnioskodawca do przychodów uzyskanych z wynagrodzenia zasadniczego i wynagrodzenia dodatkowego, wynikających z zawartej umowy z Podmiotem X może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 2, dotyczącego zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do przychodu uzyskanego z wynagrodzenia zasadniczego i wynagrodzenia dodatkowego. Natomiast, w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 1, dotyczącego kwalifikacji przychodu uzyskanego z wynagrodzenia zasadniczego i wynagrodzenia dodatkowego do właściwego źródła przychodów wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym we wniosku oraz jego uzupełnieniu), zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a cytowanej ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1. twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3. artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4. w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5. publicystycznej.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ustawy).

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 cytowanej ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 880, z późn. zm.).

Na podstawie art. 1 ust. 8 pkt f) ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), w art. 22 dodano ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, który:

1. podwyższa limit stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu o 100%, tj. do kwoty 85 528 zł rocznie;
2. wskazuje enumeratywnie dziedziny o charakterze twórczym objęte 50% kosztami uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy prawa, należy wskazać, że nowelizacja przepisów w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, m.in. wskazała dziedziny o charakterze twórczym objęte 50% stawką kosztów uzyskania przychodów (dodano ust. 9b w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Dziedziny te pokrywają się z podstawowym wyszczególnieniem utworów objętych prawem autorskim (art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Nie uległa jednakże zmianie generalna zasada, że koszty te mogą być stosowane wyłącznie do przychodów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w obecnym stanie prawnym, jak i w poprzednim, to nie wykonywany zawód, czy formalny status pracownika determinują uprawnienie do skorzystania z 50% kosztów uzyskania dla twórców, a niezbędne jest, by twórca osiągał przychód bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych lub rozporządzaniem tymi prawami. Przenosząc powyższe rozważania, na grunt stanu faktycznego niniejszego wniosku należy wskazać, że Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki uprawniające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów uzyskiwanych z praw majątkowych z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do projektu będącego przedmiotem umowy zawartej z Podmiotem X.

W ocenie Wnioskodawcy, 50% koszty uzyskania przychodów mają zastosowanie zarówno do wynagrodzenia zasadniczego, jak i wynagrodzenia dodatkowego, które zostało określone w umowie, jako prowizja od sprzedaży projektu na rzecz osoby trzeciej. Zarówno w przypadku wynagrodzenia zasadniczego, jak i wynagrodzenia dodatkowego, Wnioskodawca (twórca) osiąga przychód bezpośrednio związany z korzystaniem z praw autorskich i rozporządza tymi prawami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy zaznaczyć, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnić od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k – 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/